Sectores diferenciados en IVA

Continuando con el tema tratado en la anterior entrada sobre la regla de la prorrata en IVA, analizaremos a continuación los supuestos en los que el mismo sujeto pasivo desarrolla una actividad en sectores diferenciados.

Definiciones.

Según la Ley 37/1992 de IVA Art. 9 1º c) se consideran sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional las que estén conformadas por las siguientes actividades:

1. Aquellas actividades que sean distintas a la principal (que tengan asignado diferente grupo de CNAE) y presenten un régimen de deducción también diferente (que suponga más de 50 puntos porcentuales de diferencia). Precisiones:
   1. No constituyen sector diferenciado aquellas actividades que aun cumpliendo lo anterior, en las que el volumen de operaciones del año anterior no exceda el 15% de la principal y además contribuya a su realización.
   2. Con razón de esta diferencia de actividad y de régimen de deducción el empresario o profesional podrá contar con un máximo de 2 sectores diferenciados. (el principal y el secundario con más de 50 puntos de diferencia, sería matemáticamente imposible que hubiera más sectores diferenciados)
2. Las actividades desarrolladas en cualquier de los siguientes regímenes especiales constituirán de por sí sector diferenciado:
   1. Régimen simplificado.
   2. Régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.
   3. Régimen del recargo de equivalencia.
   4. Régimen de las operaciones con oro de inversión.
3. Las operaciones de arrendamiento financiero también constituirán de por sí un sector diferenciado de actividad.
4. Las operaciones de cesión de créditos o préstamos, con excepción de las realizadas en el marco de un contrato de factoring.

Una vez determinados cada uno de los sectores diferenciados de componen la actividad del contribuyente, dentro de cada sector se emplearán las normas generales de deducción de cuotas, pudiendo ser de aplicación para cada sector una prorrata diferente.

Para los bienes y servicios que se adquieran para ser utilizados de manera común a varios de los sectores diferenciados se utilizará para determinar la cuota deducible la regla de la prorrata general.

Información censal.

El comenzar a realizar una actividad que constituya un sector diferenciado no obliga a la presentación de declaración censal alguna.

No obstante, cuando se vayan a soportar cuotas previas al comienzo de la entrega de bienes o prestación de servicios (de acuerdo con el Artículo 111 de la Ley de IVA) en este sector diferenciado, sí que será necesaria la presentación de la declaración censal (modelo 036) en la que se propondrá un porcentaje provisional.

Información en el resumen anual (modelo 390).

En la página 8 del modelo 390 se deberá informar de las bases y cuotas deducibles consignadas en la declaración, desglosando estas cantidades para cada uno de los sectores diferenciados.

Las bases y cuotas correspondientes a gastos comunes se declararán por separado en un grupo independiente dentro de este apartado.

La idea es que la suma de las casillas de los grupos declarados coincida con las bases y cuotas deducibles declaradas en el apartado 5 de la declaración.

Y en el caso de que alguno de los sectores diferenciados no permita la deducción de ninguna cuota (por ser actividad exenta, o recargo de equivalencia) tampoco se declarará nada en esta parte del 390.

Libros de IVA.

En los libros de IVA habrá que identificar de manera separada las cuotas soportadas en cada sector y por otra parte las cuotas que corresponden a gastos comunes.

La finalidad es que se permita la identificación inmediata de cada cuota con cada sector manera inequívoca.

Regla de la prorrata en IVA

Cuando se llevan a cabo diferentes actividades económicas por parte de un mismo contribuyente podemos encontrarnos con que estas actividades también presenta diferencias en cuanto a la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas.

En este caso, podemos encontrarnos con la necesidad de aplicar la regla de la prorrata, o bien, con la existencia sectores diferenciados de actividad.

En esta entrada analizaremos la regla de la prorrata, y en el siguiente abordaremos el tema de los sectores diferenciados.

Introducción.

Cuando un sujeto pasivo realiza simultáneamente operaciones que originan derecho a deducción y otras sin derecho a deducción, se hace necesario determinar qué parte de las cuotas soportadas por ese empresario o profesional van a ser deducibles y qué parte no lo será.

Pongamos por ejemplo, un empresario que se dedique al alquiler de viviendas (actividad exenta de IVA y sin derecho a deducción) y a de locales de negocio (actividad sujeta y no exenta con derecho a deducción).

Este empresario estará soportando cuotas de IVA por las 2 actividades y solamente podrá deducir aquellas relacionadas con el alquiler de locales, en tanto que la otra actividad, por estar exenta de IVA, no origina derecho a deducir.

Además, en este caso, como ambas actividades pertenecen al mismo grupo de CNAE, no constituyen sectores diferenciados (ver artículo sobre sectores diferenciados). Por tanto, para poder determinar qué parte de las cuotas soportadas serán deducibles deberemos utilizar la regla de prorrata.

Esta regla viene regulada en la Ley de IVA 37/1992 Artículos 102 – 106.

Prorrata general.

Este tipo de prorrata se aplicará de manera general cuando no sea de aplicación la prorrata especial, que veremos en el apartado siguiente.

Las cuotas soportadas son deducibles en el porcentaje siguiente:

Porcentaje de deducción = (operaciones realizadas con derecho a deducción / total de operaciones realizadas) x 100

El resultado se redondea siempre a la unidad superior.

El cálculo del IVA soportado que es deducible se hará considerando los siguientes puntos:

1. Cada año natural se aplica provisionalmente el porcentaje de deducción definitivo del año anterior.
2. En la última autoliquidación el sujeto pasivo calcula la prorrata de deducción definitiva en función de las operaciones realizadas en el año natural.
3. El porcentaje de deducción definitivo se aplica a las cuotas soportadas durante el año natural debiendo regularizar las deducciones practicadas.

La regla de la prorrata general, también se aplica para calcular el porcentaje de cuotas deducibles, en las adquisiciones de bienes y servicios utilizados de manera común, en el caso de los sectores diferenciados.

Prorrata especial.

Este tipo de prorrata se aplicará por opción voluntaria del sujeto pasivo, o bien, de manera obligatoria cuando el montante total de las cuotas deducibles en un año natural por aplicación de la prorrata general  exceda en un 10% o más del que resultaría por aplicación de la regla de la prorrata especial.

El cálculo del IVA soportado deducible se hará de la siguiente manera:

1. Las cuotas soportadas en bienes y servicios utilizados exclusivamente en operaciones con derecho a deducción se deducirán íntegramente.
2. Las cuotas soportadas en bienes y servicios utilizados exclusivamente en operaciones sin derecho a deducir no pueden deducirse.
3. Las cuotas soportadas en bienes y servicios utilizados de manera conjunta en ambos tipos de operaciones se deducen en el porcentaje de la prorrata general.

Información censal

El hecho de aplicar prorrata no obliga a comunicarlo mediante modelo censal.

Ahora bien, cuando se vayan a soportar cuotas previas al comienzo de la entrega de bienes o prestación de servicios (de acuerdo con el Artículo 111 de la Ley de IVA), sí que será necesaria la presentación de la declaración censal (modelo 036) en la que se propondrá un porcentaje provisional.

Información en el resumen anual (modelo 390).

Por su parte, en el modelo 390 se declararán los importes de las operaciones realizadas y se calculará el porcentaje definitivo de prorrata (especial o general) aplicable a ese año.

Este mismo porcentaje servirá como porcentaje provisional para el año siguiente

Libros de IVA.

En los libros de IVA deberán llevarse de manera separada los importes de las cuotas correspondientes a cada una de las actividades, y de aquellas que sean comunes a ambas, de manera que se pueda determinar, tanto la prorrata especial, como la prorrata general que resulte de aplicación.

Planificación fiscal de patrimonios inmobiliarios

En general, para poder aplicar los mejores incentivos fiscales sobre un patrimonio siempre interesa vincularlos de alguna manera a una actividad económica. Fundamentalmente las ventajas de hacerlo así son:

• Reducción en un 99% de la base imponible a efectos de ISD.
• Desaparece la obligación del pago por Impuesto de Patrimonio.

Para el caso de los patrimonio inmobiliarios el esquema de diferencias fundamentales entre que estos estén vinculados a una actividad económica o que sean rendimientos del capital inmobiliario son los siguientes:

Arrendamiento de bienes inmuebles	Rendimiento Capital Inmobiliario	Rendimiento Actividades Económicas
a) Ingresos
Importe del alquiler	Sí	Sí
Imputación por no alquiler	Sí	No
b) Gastos
Generales	Todos	Todos
Intereses y gastos de conservación y reparación	Limite = Rdto.	Sin límite
Amortización	3% Valor real o catastral	Tablas LIS
c) Reducción sobre el rendimiento neto.
Por alquiler de viviendas (60%)	Sí	No
Por periodo de generación > 2 años o irregular	Sí	Sí
Tributación el Impuesto de Patrimonio	Sí	No
TRASMISIÓN
LIRPF disp. Trans. 9ª (Coef. Abatimiento)	Sí	No
LISD art. 20.2. c Redac. L 53/2002	No	Sí

Como hoja de ruta de medidas a tomar en el caso de patrimonios inmobiliarios destinados al alquiler, que no se encuentre vinculados a una actividad económica habría que realizar los siguientes pasos:

1º Afectación de los inmuebles a una actividad económica.

Para que la actividad de arrendamiento de inmuebles sea considerada una actividad económica según la nueva redacción de la Ley de IRPF en su Artículo 27.2 bastará con la existencia de una persona empleada con contrato laborar a jornada completa.

En este sentido la Dirección General de Tributos ha precisado que es indiferente que la persona empleada sea accionista y/o administrador siempre que perciba su remuneración por la prestación de servicios distintos de los derivados de su condición de administrador y exista un contrato laboral, con independencia de cuál sea el régimen de adscripción a la Seguridad Social. (DGT 03/06/2002)

Con esta simple afectación evitaremos la tributación en el Impuesto de Patrimonio y en el de Sucesiones y Donaciones.

2. Traspaso a de los inmuebles a una sociedad.

El traspaso de los inmuebles a una sociedad no es imprescindible para la obtención de las ventajas fiscales mencionadas, sin embargo, sí que puede ser muy útil para conseguir estas otras ventajas.

2.1. Minoración de los tipos impositivos marginales.

Las rentas obtenidas por la sociedad tributarán a un tipo del 25% y posteriormente se podrán transferir, en la medida en la que se considere necesario a la renta personal de los socios. En este sentido existe la opción de remansar los beneficios en la sociedad, repartiendo solamente el importe necesario para los gastos personales de los socios, bien sea por vía de dividendos o de retribuciones del trabajo. De esta manera se consiguen evitar los tipos marginales más elevados de IRPF que afectarían a todas las rentas obtenidas anualmente.

2.2. Protección patrimonial de los bienes.

En caso de dificultades económicas por parte de las personas físicas, socios de la sociedad, la existencia de un patrimonio inmobiliario a su nombre siempre puede ser objeto de embargo. Esto es así porque la existencia de un registro público (Registro de la Propiedad) da la capacidad al tercero de buena fe de comprobar las cargas de esos bienes, y en su caso podrá actuar contra ellos.

Por el contrario, las participaciones sociales no suelen ser objeto de embargo debido a que no existe ningún registro en el que se deban inscribir cargas (pignoraciones u otras) sobre dichas participaciones.

2.3. Traspaso de los inmuebles evitando la ganancia patrimonial generada.

El traspaso de los inmuebles afectos, a la sociedad se puede realizar de manera muy ventajosa utilizando el “Régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos…”, regulado en la Ley 27/2014 del Impuesto de Sociedades, en especial en su Artículo 87, relativo a las aportaciones no dinerarias de capital. En virtud de dicha norma, las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto dichas aportaciones podrán quedar exentas de tributación de IRPF a opción del contribuyente que cumpla los requisitos especificados en dicho artículo.

Debe tenerse en cuenta que para poder beneficiarse de este régimen, los bienes deben haber sido afectados a la actividad económica durante un período previo de 3 años, de acuerdo con lo dispuesto en el Artículo 28.3 de la Ley de IRPF.